Altersversorgungsleistungen des Europäischen Patentamts — und ihre Besteuerung

Die Altersver­sorgungsleis­tun­gen, die ein ehe­ma­liger Bedi­en­steter des Europäis­chen Paten­tamts von dem Reserve­fonds der Europäis­chen Paten­tor­gan­i­sa­tion bezieht, sind in voller Höhe als Ver­sorgungs­bezüge zu ver­s­teuern.

Altersversorgungsleistungen des Europäischen Patentamts — und ihre Besteuerung

Das Europäis­che Paten­tamt (EPA) ist gemäß Art. 4 Abs. 2 Buchst. a des Europäis­chen Paten­tübereinkom­mens (EPÜ) vom 05.10.19731 ein Organ der Europäis­chen Paten­tor­gan­i­sa­tion (EPO), die durch das EPÜ gegrün­det wor­den ist. Die EPO besitzt in jedem Ver­tragsstaat die weitest­ge­hende Rechts- und Geschäfts­fähigkeit als juris­tis­che Per­son (Art. 5 EPÜ); das EPA als ihr Organ ist selb­st nicht rechts­fähig. Nach dem Pro­tokoll über die Vor­rechte und Immu­nitäten der EPO2 (PPI) genießt die EPO im Rah­men ihrer amtlichen Tätigkeit Immu­nität.

Nach Art. 7 der Ver­sorgung­sor­d­nung für das EPA (Ver­sO) hat ein Bedi­en­steter, der min­destens zehn anrech­nungs­fähige Dien­st­jahre abgeleis­tet hat, Anspruch auf ein Ruhege­halt. Die Zahlung der Ruh­e­s­tands­bezüge erfol­gt gemäß Art. 37 Abs. 2 i.V.m. Art. 31 Abs. 1 Ver­sO durch die Organ­i­sa­tion, der der Bedi­en­stete zum Zeit­punkt der Beendi­gung sein­er Tätigkeit ange­hörte. Die Ver­sorgungsleis­tun­gen wer­den zu Las­ten des Haushalts dieser Organ­i­sa­tion gewährt (Art. 40 Abs. 1 Ver­sO); die Mit­glied­staat­en gewährleis­ten die Erbringung dieser Leis­tun­gen gemein­sam (Art. 40 Abs. 2 Ver­sO). Vom Gehalt der Bedi­en­steten wird monatlich ein Beitrag ein­be­hal­ten (Art. 41 Abs. 1 Ver­sO); dieser belief sich im Jahr 2007 auf 9, 1 % des Gehalts. Dieser Beitrag soll einem Drit­tel des zur Finanzierung der Ver­sorgungsleis­tun­gen ins­ge­samt erforder­lichen Beitrags entsprechen (Art. 41 Abs. 3 Ver­sO); die EPO selb­st leis­tete mithin im Jahr 2007 einen weit­eren Ver­sorgungs­beitrag von 18, 2 % des Gehalts ihrer Bedi­en­steten. Ein Bedi­en­steter, der vor Erfül­lung der zehn­jähri­gen Wartezeit aus dem Dienst auss­chei­det, hat Anspruch auf die Auszahlung der von seinem Gehalt ein­be­hal­te­nen Ver­sorgungs­beiträge zuzüglich Zin­sen (Art. 11 Ver­sO).

Die Aktivbezüge der Bedi­en­steten der EPO sind von den staatlichen Einkom­men­steuern befre­it, wobei ein Pro­gres­sionsvor­be­halt zuläs­sig ist (Art. 16 Abs. 1 Sätze 2 und 3 PPI). Im Gegen­zug unter­liegen diese Aktivbezüge ein­er eige­nen Besteuerung durch die EPO (Art. 16 Abs. 1 Satz 1 PPI). Diese steuer­lichen Regelun­gen gel­ten allerd­ings nicht für Renten und Ruhege­häl­ter, die von der EPO an ehe­ma­lige Bedi­en­stete des EPA gezahlt wer­den (Art. 16 Abs. 2 PPI); diese unter­liegen der Einkom­men­steuer des jew­eili­gen Wohn­sitzs­taats. Die Ver­sorgungsempfänger haben gemäß Art. 42 Ver­sO Anspruch auf eine Anpas­sung der Ver­sorgungs­bezüge, die die Einkom­men­steuerpflicht der Ver­sorgungs­bezüge im jew­eili­gen Mit­glied­staat berück­sichtigt (Steuer­an­pas­sung).

Um das Ver­sorgungssys­tem durch die Bil­dung von angemesse­nen Rück­la­gen zu sich­ern, hat die EPO im Rah­men ihrer Gesamt­fi­nanzierung u.a. einen Reserve­fonds für Pen­sio­nen (im Fol­gen­den: Reserve­fonds) gebildet (Art. 2 Abs. 2 des Statuts der Reserve­fonds für Pen­sio­nen und soziale Sicher­heit der EPO ‑Reserve­fonds-Statut-). Der Fonds bildet ein zweck­ge­bun­denes Son­derver­mö­gen der EPO, besitzt aber keine eigene Rechts­fähigkeit. Er wird vom EPA ver­wal­tet (Art. 2 Abs. 1 Reserve­fonds-Statut). Die Mit­tel des Fonds wer­den vom EPA durch Zuweisun­gen aus dem Haushalt der EPO gebildet. Sie sind getren­nt vom übri­gen Ver­mö­gen der EPO zu ver­wal­ten (Art. 3 Abs. 1 Reserve­fonds-Statut). Die Anla­gen des Fonds wer­den für die Zwecke des Statuts so behan­delt, als seien sie Ver­mö­gen des Fonds; sie bleiben jedoch stets Ver­mö­gen der EPO (Art. 3 Abs. 5 Reserve­fonds-Statut). Der Haushalt­s­plan der EPO weist in seinem Teil — I das “Haupt­bud­get” und in Teil — II das “Ver­sorgungs- und Sozialver­sicherungssys­tem Bud­get” aus. Zu den eige­nen Mit­teln der EPO gehören neben den Ein­nah­men aus Gebühren, son­sti­gen Quellen und Rück­la­gen auch die Mit­tel des Pen­sion­sre­serve­fonds, der als zweck­ge­bun­denes Son­derver­mö­gen der EPO zur Sicherung ihres Ver­sorgungssys­tems durch die Bil­dung angemessen­er Rück­la­gen dient (Art. 38 Buchst. b EPÜ).

Nach Art. 1 des Abkom­mens zwis­chen der Bun­desre­pub­lik Deutsch­land und der EPO über die Durch­führung des Art. 12 der Ver­sO (Durch­fAbk) vom 08.12 19953 kann ein Beamter des EPA, der in der deutschen geset­zlichen Renten­ver­sicherung ver­sichert war, die Summe der für ihn gezahlten Beiträge zuzüglich Zin­sen auf das Ver­sorgungssys­tem des EPA über­tra­gen lassen; dies gilt auch für Per­so­n­en, die in der deutschen geset­zlichen Renten­ver­sicherung nachver­sichert wor­den sind (Art. 3 Durch­fAbk). Umgekehrt kann ein aus dem Dienst des EPA auss­chei­den­der Beamter den ver­sicherungs­math­e­ma­tis­chen Gegen­wert sein­er dort erwor­be­nen Ruhege­halt­sansprüche auf die dama­lige Bun­desver­sicherungsanstalt für Angestellte (BfA) über­tra­gen lassen (Art. 2 Durch­fAbk).

Die Zahlun­gen der EPO an den ehe­ma­li­gen Beschäftigten sind ‑soweit sie nicht auf der Über­tra­gung der bei der BfA begrün­de­ten Rente­nan­wartschaften beruhen- als Ver­sorgungs­bezüge anzuse­hen.

Die Ruh­e­s­tand­sleis­tun­gen der EPO stellen einkom­men­steuer­rechtlich Ruhegelder i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG und Ver­sorgungs­bezüge i.S. des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG dar. Es han­delt sich um Ruhegelder aus früheren Dien­stleis­tun­gen.

Nach der Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs zur Abgren­zung zwis­chen Ver­sorgungs­bezü­gen nach § 19 EStG und Renteneinkün­ften aus § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG4 liegen Einkün­fte “aus früheren Dien­stleis­tun­gen” nur vor, wenn sie dem Steuerpflichti­gen aus eben diesem Rechts­grund zufließen. Um Einkün­fte aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit kann es sich daher nur han­deln, wenn der Steuerpflichtige sie ‑abge­se­hen von der erbracht­en Dien­stleis­tung- ohne rechtlich ins Gewicht fal­l­en­den Eigen­beitrag erhält, also ohne eine Leis­tung aus seinem Ver­mö­gen oder für seine Rech­nung.

Wenn ‑wie im Fall der Bedi­en­steten der EPO- das maßgebende Dien­strecht vor­sieht, dass vom Brut­to­ge­halt ein Abzug für Zwecke der Altersvor­sorge vorgenom­men wird, unter­schei­det die höch­strichter­liche Recht­sprechung danach, ob ein bere­its zuge­flossen­er Gehalts­be­standteil vom Arbeit­nehmer für Zwecke der Altersvor­sorge einge­set­zt wird, so dass es sich zugle­ich um zuge­flosse­nen Arbeit­slohn und um einen Eigen­beitrag des Arbeit­nehmers zu sein­er Altersvor­sorge han­delt, oder ob der ein­be­hal­tene Gehalt­san­teil erst im Ver­sorgungs­fall als nachträglich­er Arbeit­slohn in Form eines Ruhegeldes aus­gezahlt wird, was noch nicht während der aktiv­en Dien­stzeit, son­dern erst in der Ver­sorgungsphase zum Zufluss von Arbeit­slohn führt5.

Nach der Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs führen interne Maß­nah­men des Arbeit­ge­bers, die dieser trifft, um den Ver­sorgungsanspruch des Arbeit­nehmers abzu­sich­ern, noch nicht zum Zufluss von Arbeit­slohn im Umfang der vom Arbeit­ge­ber für die Altersver­sorgung zurück­gelegten Mit­tel während der aktiv­en Dien­stzeit. Dies gilt auch dann, wenn der Arbeit­ge­ber inner­halb seines Ver­mö­gens Mit­tel für die Altersver­sorgung sein­er Arbeit­nehmer zweck­bindet und separi­ert. Anders stellt es sich nur dann dar, wenn der Arbeit­ge­ber mit seinen Leis­tun­gen dem Arbeit­nehmer einen unmit­tel­baren und unentziehbaren Recht­sanspruch gegen einen Drit­ten ‑z.B. Ver­sicherungss­chutz- ver­schafft6.

Auf dieser rechtlichen Grund­lage hat der Bun­des­fi­nanzhof zu dem bis zum 30.06.1974 gel­tenden Pen­sion­ssys­tem der Organ­i­sa­tion für wirtschaftliche Zusam­me­nar­beit und Entwick­lung (OECD) entsch­ieden, dass ein Gehaltsabzug, der einem per­sön­lichen Kon­to gut­geschrieben wird, über das der Bedi­en­stete zur Leis­tung bes­timmter Vor­sorgeaufwen­dun­gen oder zur Finanzierung des Kaufs oder von baulichen Verän­derun­gen eigen­genutzter Woh­nun­gen ver­fü­gen kann, spätestens dann als zuge­flossen gilt, wenn der Bedi­en­stete das Kap­i­tal als Ein­zahlung in ein anderes Ver­sorgungssys­tem ver­wen­det. Soweit die späteren Bezüge aus diesem anderen Ver­sorgungssys­tem auf der Ein­zahlung beruhen, sind sie aus zuge­flossen­em Einkom­men finanziert und nicht mehr als Arbeit­slohn anzuse­hen7.

Demge­genüber hat der Bun­des­fi­nanzhof zum Pen­sion­ssys­tem der NATO entsch­ieden, dass es sich um Ver­sorgungs­bezüge han­delt. Tra­gend hier­für war, dass die NATO nicht über eine rechtlich von ihr getren­nte Ver­sorgung­sein­rich­tung ver­fügte, son­dern die Altersver­sorgungs­beiträge lediglich in ihrem Haushalt separi­erte8.

Gle­icher­maßen hat der Bun­des­fi­nanzhof die ‑zwis­chen den dor­ti­gen Beteiligten unstre­it­ige- Würdi­gung nicht bean­standet, dass Auszahlun­gen aus dem seit dem 1.07.1974 gel­tenden Ver­sorgungssys­tem der OECD, das im Wesentlichen dem der EPO entspricht, als Arbeit­slohn zu behan­deln sind9. Dies gilt auch für Auszahlun­gen aus dem seit dem 1.07.1974 gel­tenden Ver­sorgungssys­tem der Europäis­chen Wel­trau­mor­gan­i­sa­tion ‑ESA-10.

Der BFH hat neben der ‑im dor­ti­gen Ver­fahren nicht stre­it­i­gen- Grund­pen­sion auch den einem ehe­ma­li­gen Bedi­en­steten des EPA gezahlten und zum Aus­gle­ich der nationalen Besteuerung dienen­den sog. “Teilaus­gle­ich“11 als Einkün­fte aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit ange­se­hen12. Der Bun­des­fi­nanzhof hat sich in dieser Entschei­dung aus­drück­lich und tra­gend zur Qual­i­fizierung dieser Zahlun­gen als Einkün­fte aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit geäußert13.

Danach sind auch die von der EPO gezahlten Ruh­e­s­tands­bezüge als Einkün­fte aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit anzuse­hen14.

Die Ruh­e­s­tands­bezüge sind nicht nach Art. 16 Abs. 1 PPI von der Einkom­men­steuer befre­it, was aus Art. 16 Abs. 2 PPI fol­gt und zwis­chen den Ver­fahrens­beteiligten auch nicht stre­it­ig ist. Das Besteuerungsrecht liegt insoweit beim Ansäs­sigkeitsstaat des ehe­ma­li­gen Bedi­en­steten15.

Eben­so wie bei den seit 1974 geschaf­fe­nen Ver­sorgungssys­te­men der NATO, der OECD und der ESA ist auch bei der EPO das für die Altersver­sorgung der Bedi­en­steten vorge­se­hene Kap­i­tal rechtlich im Ver­mö­gen der jew­eili­gen Organ­i­sa­tion geblieben; den Bedi­en­steten ist nicht etwa ein unmit­tel­bar­er und unentziehbar­er Recht­sanspruch gegen einen vom Arbeit­ge­ber ver­schiede­nen Drit­ten eingeräumt wor­den. Dies ist nach der vorste­hend dargestell­ten Recht­sprechung in der­ar­ti­gen Fällen tra­gend für die Zuord­nung der Ruh­e­s­tands­bezüge zu den Einkün­ften aus nicht­selb­ständi­ger Arbeit.

Vor­liegend wer­den die Ruh­e­s­tands­bezüge durch die Organ­i­sa­tion gezahlt, der der Bedi­en­stete im Zeit­punkt der Beendi­gung sein­er Tätigkeit ange­hört hat (Art. 37 Abs. 2 i.V.m. Art. 31 Abs. 1 Ver­sO), und zwar zu Las­ten des Haushalts dieser Organ­i­sa­tion (Art. 40 Abs. 1 Ver­sO). Der Reserve­fonds, in dem die für die Altersver­sorgung der Bedi­en­steten erforder­lichen Mit­tel anges­part wer­den, besitzt nach der aus­drück­lichen Regelung des Art. 2 Abs. 1 Reserve­fonds-Statut keine eigene Rechts­fähigkeit. Er dient lediglich der Sicherung des Ver­sorgungssys­tems durch die Bil­dung von angemesse­nen Rück­la­gen (Art. 2 Abs. 2 Reserve­fonds-Statut), also einem rein organ­i­sa­tion­sin­ter­nen Zweck. Die Geld- und Sachan­la­gen des Fonds bleiben aus­drück­lich im Ver­mö­gen der EPO (Art. 3 Abs. 5 Reserve­fonds-Statut). Die Einord­nung des Reserve­fonds als zweck­ge­bun­denes Son­derver­mö­gen hat lediglich organ­isatorische Gründe, aber keine rechtliche Außen­wirkung. Dies wird dadurch bestätigt, dass Art. 38 Buchst. b EPÜ die Mit­tel des Pen­sion­sre­serve­fonds als “eigene Mit­tel der EPO” beze­ich­net.

Der geson­derte Ausweis im Haushalt­s­plan ist schon in der früheren Bun­des­fi­nanzhof­s­recht­sprechung als rechtlich uner­he­blich ange­se­hen wor­den16.

Diese ein­deuti­gen Regelun­gen lassen nur den vom Finanzgericht zutr­e­f­fend gezo­ge­nen Schluss zu, dass der Betrag der Gehalt­skürzung während der aktiv­en Beruf­stätigkeit des Beschäftigten im Ver­mö­gen seines Dien­s­ther­rn geblieben ist, dem Beschäftigten sein­erzeit also noch nicht zuge­flossen ist und daher der ‑erst- während des Ruh­e­s­tands aus­gezahlte Betrag als Ver­sorgungs­bezug anzuse­hen ist.

Ob die für Zwecke der Altersvor­sorge vorgenommene Gehalt­skürzung der inter­nen Steuer der EPO unter­legen hat ‑wozu das Finanzgericht keine Fest­stel­lun­gen getrof­fen hat und die Beteiligten nichts vor­ge­tra­gen haben‑, ist für die Entschei­dung des Stre­it­falls uner­he­blich. Denn ohne eine Beteili­gung der deutschen Geset­zge­bung­sor­gane wird die Anwen­dung der Grund­sätze des deutschen Einkom­men­steuer­rechts zur Abgren­zung zwis­chen Renten und Ver­sorgungs­bezü­gen nicht dadurch bee­in­flusst oder mod­i­fiziert, dass eine inter­na­tionale Organ­i­sa­tion ihre autonomen steuer­rechtlichen Regelun­gen in ein­er bes­timmten Weise auf diese Bezüge anwen­det17.

Die Steuerpflicht erstreckt sich auf alle Bestandteile der Alters­bezüge (Grund­pen­sion, Haushalts- und Kinderzu­lage sowie Steuer­an­pas­sung). Ins­beson­dere ist die Steuer­an­pas­sung nicht etwa mit ein­er nicht steuer­baren Steuer­erstat­tung zu ver­gle­ichen. Sie ist eine orig­inäre Leis­tung des Arbeit­ge­bers, die dieser lediglich mit Rück­sicht auf die von einem Drit­ten, näm­lich dem inländis­chen Finan­zamt, erhobene Steuer erbringt.

Die hierge­gen erhobe­nen Ein­wen­dun­gen greifen nicht durch.

Soweit der Beschäftigte meint, die Altersver­sorgungssys­teme der EPO und der deutschen geset­zlichen Renten­ver­sicherung seien ver­gle­ich­bar, kann der Bun­des­fi­nanzhof dem nicht fol­gen. Im Gegen­satz zu den Behaup­tun­gen des Beschäftigten beste­ht bei der deutschen geset­zlichen Renten­ver­sicherung wed­er ein Kap­i­tal­stock noch finanziert sich die Renten­ver­sicherung ‑jew­eils im Gegen­satz zur Altersver­sorgung der EPO-Bedi­en­steten- in einem nen­nenswerten Umfang aus Ver­mö­genserträ­gen. Der entschei­dende Unter­schied liegt vielmehr darin, dass der jew­eilige Arbeit­ge­ber eines renten­ver­sicherungspflichtig Beschäftigten mit der Zahlung des Renten­ver­sicherungs­beitrags nicht nur organ­isatorisch, son­dern auch rechtlich den Zugriff auf diesen Betrag ver­liert. Demge­genüber verbleiben die dem Reserve­fonds der EPO zuge­führten Beträge rechtlich im Ver­mö­gen dieser Organ­i­sa­tion.

Dem ste­ht nicht ent­ge­gen, dass nach Art. 1, 2 Durch­fAbk Ansprüche zwis­chen den Altersver­sorgungssys­te­men der geset­zlichen Renten­ver­sicherung und der EPO über­tra­gen wer­den kön­nen. Diese Über­tra­gung geschieht im Wege der Auszahlung der ‑um Zin­sen erhöht­en- tat­säch­lichen Renten­ver­sicherungs­beiträge bzw. des ver­sicherungs­math­e­ma­tis­chen Gegen­werts der bei der EPO beste­hen­den Ruhege­halt­sansprüche. Eine solche Ermit­tlung (tat­säch­lich­er) Beitragszahlun­gen der Ver­gan­gen­heit oder (fik­tiv­er) ver­sicherungs­math­e­ma­tis­ch­er Gegen­werte ist bei jedem Altersver­sorgungssys­tem möglich; dies kann daher nicht für die Gle­ichar­tigkeit der Sys­teme sprechen. Auch die Nachver­sicherung aus­geschieden­er Beamter nach § 8 des Sech­sten Buchs Sozialge­set­zbuch stellt eine Form der Über­führung von Ver­sorgungsan­wartschaften von dem einen Sys­tem in ein anderes dar. Hier­aus kann aber nicht geschlossen wer­den, die deutschen Sys­teme der Beamten­ver­sorgung und der geset­zlichen Renten­ver­sicherung seien gle­ichar­tig.

Nichts anderes fol­gt aus dem Umstand, dass ein Bedi­en­steter des EPA ‑insoweit ähn­lich wie ein geset­zlich Renten­ver­sichert­er- bei einem Auss­chei­den aus dem Dien­stver­hält­nis vor dem Ende der Wartezeit Anspruch auf die Auszahlung der­jeni­gen Beträge hat, die für Zwecke der Altersvor­sorge von seinem Gehalt abge­zo­gen wor­den sind. Wenn es zur Auszahlung der­ar­tiger Beträge kommt, ist dies nach den für das jew­eilige Sys­tem gel­tenden Grund­sätzen einkom­men­steuer­rechtlich zu würdi­gen. Es kann aber nicht umgekehrt aus dem Umstand, dass ‑in Aus­nah­me­fällen- vom Gehalt abge­zo­gene Beträge zurück­gezahlt wer­den kön­nen, darauf geschlossen wer­den, bei­de Sys­teme seien auch in den für die einkom­men­steuer­rechtliche Einord­nung maßgeben­den Kri­te­rien gle­ichar­tig.

Die Besteuerung der Ruh­e­s­tand­sleis­tun­gen als Ver­sorgungs­bezüge ver­let­zt wed­er die Immu­nität der EPO noch ist dies aus einem anderen Grund völk­er­rechtswidrig.

Abs. 2 PPI ges­tat­tet die Besteuerung von Ruh­e­s­tands­bezü­gen aus­drück­lich. Mögliche Unter­schiede in den nationalen Einkom­men­steuer­recht­sor­d­nun­gen in Bezug auf die Ruhege­häl­ter der früheren Bedi­en­steten der EPO wer­den durch das EPÜ nicht unter­sagt. Vielmehr nimmt § 42 Ver­sO diese Unter­schiede aus­drück­lich auf und erken­nt sie an, indem den Bedi­en­steten ein Steuer­aus­gle­ich gewährt wird, der von der Höhe ihrer indi­vidu­ellen Einkom­men­steuer­be­las­tung abhängig ist, die sich wiederum nach dem Steuer­recht des Wohn­sitzs­taats richtet.

Im wirtschaftlichen Ergeb­nis wird die EPO durch die Gewährung des Steuer­aus­gle­ichs noch nicht ein­mal belastet, so dass die nationale Besteuerung schon deshalb keine neg­a­tive Auswirkung auf die EPO als solche hat. Denn gemäß der im Stre­it­jahr 2005 noch anwend­baren ‑zwis­chen­zeitlich aufge­hobe­nen- Regel 42/6 der Durch­führungsvorschriften zur Ver­sO ist der Steuer­aus­gle­ich von dem Staat zu finanzieren, in dem der Anspruchs­berechtigte für den betr­e­f­fend­en Zeitraum einkom­men­steuerpflichtig ist18.

Das Finanzgericht hat auch nicht dadurch gegen völk­er­rechtliche Ausle­gungs­grund­sätze ver­stoßen, dass es dem Ein­wand des Beschäftigten, Art. 64 Abs. 1 Satz 2 des Statuts der Beamten des EPA schließe einen Verzicht auf die Dien­st­bezüge aus, nicht gefol­gt ist. Die vom Beschäftigten ange­führte Vorschrift berührt nicht die Befug­nis des Dien­s­ther­rn, die Höhe der Bezüge eigen­ständig zu regeln. Sie ste­ht daher auch der Ein­be­hal­tung eines Teils der Nom­i­nal­bezüge für Zwecke der Altersver­sorgung des Bedi­en­steten ‑die schon begrif­flich einem Verzicht des Bedi­en­steten auf die Bezüge nicht gle­ichgeachtet wer­den kann- nicht ent­ge­gen.

Im Übri­gen über­sieht der Beschäftigte, dass die zugun­sten der EPO vorge­se­henen Vor­rechte und Immu­nitäten gemäß Art.19 Abs. 1 Satz 1 PPI nicht dazu bes­timmt sind, den Bedi­en­steten des EPA per­sön­liche Vorteile zu ver­schaf­fen. Vielmehr sind sie lediglich zu dem Zweck vorge­se­hen, die unge­hin­derte Tätigkeit der Organ­i­sa­tion und die voll­ständi­ge Unab­hängigkeit der Per­so­n­en, denen sie gewährt wer­den, zu gewährleis­ten (Art.19 Abs. 1 Satz 2 PPI). Nach Ein­tritt in den Ruh­e­s­tand kann eine Besteuerung nach den all­ge­meinen Regeln, die für alle in Deutsch­land unbeschränkt Steuerpflichti­gen gel­ten, aber die Tätigkeit der EPO und die Unab­hängigkeit der für sie (aktiv) täti­gen Per­so­n­en nicht berühren.

Hinzu kommt, dass auch die vom Beschäftigten begehrte Einord­nung als Rente der Basisver­sorgung mit­tel- bis langfristig zu ein­er vollen Besteuerung der Auszahlun­gen führen würde. Der steuer­freie Renten­teil­be­trag ‑auf dessen Gewährung das wirtschaftliche Inter­esse des vor­liegen­den Ver­fahrens gerichtet ist- wird in den Fällen des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG nur noch für eine Über­gangszeit gewährt.

Abs. 2 Ver­sO ord­net lediglich eine Garantiehaf­tung der Mit­glied­staat­en für die Ver­sorgungsleis­tun­gen an. Anders als der Beschäftigte meint, bewirkt diese Regelung aber nicht, dass die Ver­sorgungsverpflich­tung von Anfang an auf die Mit­glied­staat­en ‑als rechtlich eigen­ständi­ge Dritte- überge­ht.

Die vom Beschäftigten gerügte Ungle­ich­be­hand­lung im Ver­hält­nis zu nachver­sicherten aus­geschiede­nen Beamten ist nicht gegeben. Der Beschäftigte ist vielmehr mit einem Beamten zu ver­gle­ichen, der unmit­tel­bar aus dem aktiv­en Dienst bei einem inländis­chen Dien­s­ther­rn in den Ruh­e­s­tand tritt. In bei­den Fällen ist es während der aktiv­en Tätigkeit nicht zu einem Zufluss von Altersvor­sorgeleis­tun­gen des Dien­s­ther­rn gekom­men; in bei­den Fällen ist die Pen­sion nach § 19 EStG zu ver­s­teuern.

Mit einem in der geset­zlichen Renten­ver­sicherung nachver­sicherten aus­geschiede­nen Beamten kön­nen nur solche ehe­ma­li­gen Bedi­en­stete der EPO ver­glichen wer­den, die vorzeit­ig aus dem aktiv­en Dienst aus­geschieden sind und ihre bei der EPO beste­hende Ver­sorgungsan­wartschaft gemäß Art. 2 Durch­fAbk auf die geset­zliche Renten­ver­sicherung haben über­tra­gen lassen. Ohne dass der Bun­des­fi­nanzhof darüber vor­liegend abschließend entschei­den müsste, spricht indes Vieles dafür, in einem solchen Fall die später bezo­gene Rente ‑nicht anders als bei einem nachver­sicherten aus­geschiede­nen Beamten- nach den Grund­sätzen des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG zu behan­deln.

Soweit der Beschäftigte auf das BFH, Urteil vom 15.07.1977 — VI R 109/7419 ver­weist, ist diese Entschei­dung durch nach­fol­gende Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs über­holt20. Im Übri­gen hat­te der Bun­des­fi­nanzhof in seinem Urteil in BFHE 123, 37, BSt­Bl II 1977, 761 über einen Son­der­fall zu entschei­den: Üblicher­weise sind die Zusatzver­sorgungskassen des öffentlichen Dien­stes so organ­isiert, dass sie von den Arbeit­ge­bern, die Mit­glied der jew­eili­gen Kasse sind, rechtlich getren­nt sind. Im dor­ti­gen Stre­it­fall han­delte es sich aber aus­nahm­sweise um eine rechtlich unselb­ständi­ge Kasse, so dass der Bun­des­fi­nanzhof die Gle­ich­be­hand­lung aller Zusatzver­sorgungskassen in den Vorder­grund gestellt hat.

Wie die Ver­sorgungssys­teme ander­er inter­na­tionaler Organ­i­sa­tio­nen sowie die eigene Altersver­sorgung der Angestell­ten der deutschen Renten­ver­sicherungsträger in das deutsche Einkom­men­steuer­recht einzuord­nen sind und ob die von der Finanzver­wal­tung prak­tizierte Einord­nung dieser Sys­teme zutr­e­f­fend ist, ist im vor­liegen­den Ver­fahren nicht zu entschei­den.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 23. Feb­ru­ar 2017 — X R 24/15

  1. BGBl II 1976, 649, 826 []
  2. BGBl II 1976, 649, 985 []
  3. BGBl II 1996, 961 []
  4. grundle­gend BFH, Urteile vom 07.02.1990 — X R 36/86, BFHE 161, 16, BSt­Bl II 1990, 1062, und in BFHE 216, 124, BSt­Bl II 2007, 402 []
  5. BFH, Urteil in BFHE 216, 124, BSt­Bl II 2007, 402, unter II. 2.a, b []
  6. zum Ganzen BFH, Urteile vom 20.07.2005 — VI R 165/01, BFHE 209, 571, BSt­Bl II 2005, 890, unter II. 5., m.w.N.; und vom 29.07.2010 — VI R 39/09, BFH/NV 2010, 2296, Rz 28 f. []
  7. BFH, Urteil in BFHE 161, 16, BSt­Bl II 1990, 1062 []
  8. vgl. BFH, Urteil in BFHE 216, 124, BSt­Bl II 2007, 402; Ver­fas­sungs­beschw­erde nicht zur Entschei­dung angenom­men durch Beschluss des Bun­desver­fas­sungs­gerichts vom 14.10.2010 2 BvR 367/07, Höch­strichter­liche Finanzrecht­sprechung 2011, 88; eben­so BFH, Beschluss vom 27.11.2013 — X B 192/12, BFH/NV 2014, 337 []
  9. BFH, Urteil in BFHE 161, 16, BSt­Bl II 1990, 1062, unter 2.a []
  10. BFH, Beschluss vom 22.07.2015 — X B 172/14, BFH/NV 2015, 1390 []
  11. im hiesi­gen Stre­it­jahr 2005 noch als “Steuer­an­pas­sung” beze­ich­net []
  12. BFH, Urteil vom 07.07.2015 — I R 38/14, BFH/NV 2016, 180, Ver­fas­sungs­beschw­erde anhängig unter 2 BvR 49/16 []
  13. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2016, 180, Rz 9 []
  14. eben­so BMF, Schreiben vom 03.08.1998, BSt­Bl I 1998, 1042, Tz. 9; und vom 01.06.2015, BSt­Bl I 2015, 475, Rz 168 []
  15. BFH, Urteil vom 11.11.2015 — I R 28/14, BFH/NV 2016, 919, Rz 11 []
  16. vgl. das zum NATO-Pen­sion­ssys­tem ergan­gene BFH, Urteil in BFHE 216, 124, BSt­Bl II 2007, 402, unter II. 3.a []
  17. BFH, Urteile in BFH/NV 2016, 180, Rz 15 ff., und in BFH/NV 2016, 919, Rz 16 []
  18. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2016, 180, Rz 27 []
  19. BFHE 123, 37, BSt­Bl II 1977, 761 []
  20. vgl. ins­beson­dere die BFH, Urteile in BFHE 209, 571, BSt­Bl II 2005, 890, und in BFH/NV 2010, 2296, sowie die Urteile, die wiederum in diesen Entschei­dun­gen zitiert wer­den []